בית המשפט המחוזי בתל אביב יפו דחה ערעור על שומת ניכויים בגין תשלום תמלוגים לחברת קוקה קולה

בית המשפט המחוזי בתל אביב יפו דחה[1] את ערעור החברה המרכזית לייצור משקאות קלים בע"מ (להלן המערערת) על שומת ניכויים בסוגיה של סיווג וחובת ניכוי מס במקור, בגין תשלומים ששילמה על פי הסכמי בקבוק ושיווק בלעדיים, שנכרתו בינה לבין The Cola-Coca Company (להלן: "קוקה קולה") ופסק כי תשלם הוצאות המשפט ושכ"ט עו"ד בסך 120,000 ש"ח.

החברה המרכזית לייצור משקאות קלים, היא חברה פרטית אשר התאגדה והחלה פעילותה בשנת 1968 ומחזיקה בזכויות הפצה של המשקאות הקלים הנמכרים בישראל תחת סימני המסחר ו/או המותג "קוקה קולה" (להלן: "משקאות קוקה קולה") מכוח הסכמים שנכרתו בינה לבין קוקה קולה מעת לעת. שיווק ומכירת משקאות קוקה קולה בישראל מבוצעת באמצעות החברה המרכזית למכירות והפצה בע"מ שבבעלות מלאה של המערערת (להלן: "החברה המרכזית").

חברת קוקה קולה מקום מושבה בארה"ב, הינה בעלת סימן מסחר, נוסחה סודית, ידע וניסיון תעשייתי ומסחרי הנדרש לייצור משקאות קלים (להלן: "קניין רוחני"). חברת קוקה קולה רשמה את סימני המסחר שלה בישראל והחברה רשמה, ברשם הפטנטים את הזכות להשתמש בהם לטובתה.

לחברה הסכם "Agreement's Bottler" עם חברת קוקה קולה במסגרתו, מעניקה חברת קוקה קולה לחברה, רישיון להכנה, אריזה, חלוקה ומכירה של מבחר משקאות קלים במכלים מורשים וכן לשימוש בסימני מסחר שבבעלותה. חברת קוקה קולה עוקבת באופן שוטף אחר פעילות החברה ומפקחת עליה באופן הדוק, ומוטלות מגבלות רבות על פעילותה של החברה. החברה רוכשת תמציות מ) "Industries Atlantic"להלן: "הסניף מאירלנד"). לחברה אין הסכם עם הסניף מאירלנד אשר מוכר לה את התמציות, ומהחשבוניות שהומצאו לחברה על ידי הסניף מאירלנד עולה כי מדובר בסניף של חברה מאוגדת באיי קיימן.

בחלק מהתשלום בגין התמציות שרכשה המערערת לצורך ייצור משקאות קוקה קולה ושיווקם, רואה פקיד שומה גוש דן (להלן- "המשיב") כתמלוגים בגין שימוש בזכויות הקניין הרוחני של קוקה קולה, החייבים בניכוי מס במקור מכוח סעיף 170 לפקודת מס הכנסה (להלן הפקודה). התמורה שסווגה כתמלוגים מהווה הכנסה מתמלוגים ששולמה על ידי חברה תושבת ישראל, ובהתאם הופקה בישראל וחייבת במס בישראל בהתאם לסעיף 2(7) לפקודה (הכנסה מהשכרת נכס אחר) ולסעיף 4א (א)(7) לפקודה אשר קובע כי מקום הפקת ההכנסה לגבי השתכרות או רווח, לרבות תמלוגים, שמקורם בנכס לא מוחשי – מקום מושבו של המשלם;

לצורך שיווק ומכירת משקאות קוקה קולה בישראל רוכשת המערערת תמציות מספק מורשה של קוקה קולה, מכינה את משקאות קוקה קולה בתוספת מרכיבים נוספים, מוזגת את המשקה לבקבוקים ומשנעת את המשקאות אל נקודות השיווק והמכירה.

בשנות המס הרלבנטיות חייב המשיב את המערערת באי ניכוי מס במקור בגין חלק מהתשלומים ששילמה המערערת לקוקה קולה, מאחר ולטענתו מדובר בתמלוגים בגין השימוש שעושה המערערת בסימני המסחר והמוניטין של קוקה קולה.

אין חולק שהסכמי קוקה קולה אשר נכרתו בין המערערת לבין קוקה קולה לאורך שנים רבות ועוד קודם לשנת 2010, אינם כוללים התייחסות או חיוב מפורש של המערערת לשלם לקוקה קולה תמלוגים או כל תשלום אחר בגין הרישיון וזכות השימוש בסימני המסחר או בזכויות קניין רוחני של קוקה קולה. במצב דברים זה, הכלל הוא שעל פקיד השומה לכבד את הוראות ההסכם שנכרת בין הצדדים, למעט חריגים הקבועים בדיני המס, בין היתר, סעיף 85א (א) לפקודה, הקובע הוראות לקביעת מחירי העברה בעסקה בין-לאומית שבה מתקיימים בין הצדדים לעסקה יחסים מיוחדים (רשימה פתוחה) שבשלהם נקבע מחיר לנכס, לזכות, לשירות או אשראי, או שנקבעו תנאים אחרים לעסקה, באופן שהופקו ממנה פחות רווחים מאשר היו מופקים בנסיבות העניין.

אין חולק שהמערערת וקוקה קולה אינן חברות קשורות במובן התאגידי הפורמאלי, היינו אין מדובר בחברת בת או בחברה קשורה ובעלי המניות במערערת אינם בעלי מניות מהותיים בקבוצת קוקה קולה אם בכלל.

חיזוק למסקנה שלעיל, ניתן למצוא בהלכה שנקבעה בע"א 1960/90 פקיד השומה תל אביב 5 נ' חברת רעיונות בע"מ, לפיה המבחן העיקרי ל"פעילות ייצורית" מתקיים כאשר הנישום מייצר "יש מוחשי אחד מיש מוחשי אחר" (שם, פסקה 6). בענייננו נראה כי מבחן זה מתקיים לפי שהמערערת מייצרת משקאות קוקה קולה מסוגים שונים )יש מוחשי) מתמציות קוקה קולה ומרכיבים נוספים (יש מוחשי אחר). ויודגש כי אין ספק שלא ניתן למכור את התמציות אותן רוכשת המערערת מספקי קוקה קולה כמשקאות קוקה קולה ללא פעולות הייצור/הערבוב ופעולות נוספות שמבצעת המערערת במפעל שלה, עוד בטרם תחילת פעולות השיווק וההפצה.

טענת המערערת לפיה השומה לשנות המס 2010 ו – 2015 התיישנה, עקב כשלים שלכאורה נפלו באופן התנהלותו של הממונה בעת הארכת המועד לעריכת השומה, אינה מצדיקה את ביטול השומה לשנות המס האמורות. פגם שנפל בפעולה או החלטה של פקיד השומה אינו מחייב את ביטול הפעולה או ההחלטה אלא בחינה של מהות הפגם והפגיעה בנישום אל מול הפגיעה באינטרס הציבורי אם תבוטל ההחלטה (בטלות יחסית). במקרה כאן אפילו הייתי מקבל את טענת המערערת לפיה נפלו פגמים בהארכת המועד לעריכת השומה, מדובר בעניין פרוצדוראלי שלא פגע בהסתמכות של המערערת אשר ידעה על עמדת המשיב לפיה יש לחייב אותה בניכוי מס במקור בגין התמלוגים לרבות דיון שומה בחוות הדעת מטעם המומחה של רשות המסים ביום 29.12.2016 (סעיף 60 לסיכומים), ובהתחשב בנסיבות המיוחדות והתקדים שבחיוב תמלוגים בעסקה בין המערערת לבין קוקה קולה והפגיעה המשמעותית בקופת המדינה תוך הפרת עקרון השוויון בין נישומים, נראה כי הכף נוטה שלא לבטל את השומות לשנות המס 2010-11.

הוא הדין באשר לטענת המערערת באשר להתיישנות ביחס לשנת המס 2010 מאחר ולכאורה נפל פגם בהארכת המועד על ידי מר אליהו נאווי. לכך יש להוסיף, כי מקרה תקדימי מעין המקרה כאן מהווה הצדקה להארכת מועד בכדי לאפשר הן למשיב והן למערערת לבחון את כל השיקולים והעובדות הרלבנטיות כדי לקבוע האם על פי הוראות הפקודה והדין יש לחייב את קוקה קולה במס בגין התשלומים שקיבלה מהמערערת ובהתאם לחייב את המערערת בניכוי מס במקור.

בברכת שנה טובה ובטוחה בריאות ושובם של החטופים במהרה,

אפרתי, רואי חשבון (עו"ד)
שחם 1  פתח תקווה מגדלי ב.ס.ר קומה 17
פרחי אביב 6 תל אביב
טלפון: 03-6298019 077-4260800 077-4662839
פקס: 03-6299519 077-5558030

E-mail: [email protected]

[1] עע"מ ,16567-07-17 ע"מ ,8148-02-18 ע"מ, ע"מ ,73162-01-20 ,47016-01-21 ע"מ 45406-01-22  ע"מ 26284-04-24 החברה המרכזית לייצור משקאות קלים בע"מ נ' פקיד שומה גוש דן מיום 29 באוגוסט 2024.