התקבל התיקון הקובע הקפאת סכומים לעניין מס הכנסה ומיסוי מקרקעין בשנת 2025 והגדלת מס יסף. החל משנת 2025 יוטל מס יסף על הכנסות הוניות בסך 5%. (מס על דיבידנד רווח הון (בלי להתייחס לחישוב לינארי) 30% ובידי בעל מניות מהותי 35% , שבח 30%)
התקבל תיקון הקובע מיסוי הכנסת חברת מעטים במס שולי כהכנסת עבודה, הכנסה ממשלח יד/ עסק, או כהכנסה אחרת בתנאים מסוימים (חברת ארנק, 70% מהכנסות החברה מיגיעה אישית של בעל השליטה, פחות מארבעה מועסקים, רווחים צבורים עלו על 750 אלף ש"ח)
בישראל, כפי שמקובל במדינות רבות בעולם, כללי משטר המס החל על חברות הוא דו־שלבי במשטר זה, בשלב הראשון נגבה מס חברות 23% לרוב על רווחים המופקים באותה שנה, ובשלב השני, כאשר בעלי החברה מחליטים למשוך את הרווחים מהחברה ואל היחיד כדיבידנד, נגבה מס דיבידנד ממקבלי הדיבידנד שיעור המס החל על דיבידנד שמקבל בעל מניות מהותי – המוגדר בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה (להלן – הפקודה), כמי שמחזיק, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר, ב־10% לפחות באחד או יותר מסוג כלשהו של אמצעי השליטה בחבר בני אדם (להלן – בעל מניות מהותי) – הוא בגובה ,30% ושיעור המס החל על דיבידנד שמקבלים בעלי המניות האחרים הוא 25% כך, בשקלול שני השלבים – מס החברות והמס על הדיבידנד לבעל מניות מהותי – שיעור המס המוטל על ההכנסה עומד על 46.1% ואם בעל המניות המהותי חב במס יסף – שיעור המס עומד על48.41% הרציונל העומד מאחורי שיטת המיסוי הדו־שלבי במיסוי חברות הוא עקרון השקילות המיסויית שלפיו יצומצם ההבדל בין שיעורי המס החלים על הכנסה שהיחיד מפיק לבין אותה הכנסה שהוא מפיק באמצעות חברה שיעור המס השולי המוטל על יחידים עם שכר גבוה (שכירים ועצמאים) עומד על כ־,50% וזהו שיעור מקורב לשיעור המס הכולל המשולם על ידי בעל מניות מהותי בהפקת ההכנסה על ידי חברה כך, אופן הפקת ההכנסה – באמצעות חברה או באופן ישיר, אינו משפיע על גובה המס אשר יוטל על הפעילות, ולא נוצר תמריץ חיובי או שלילי ליחידים להתאגד כחברות רק לצורך תכנון מס עם זאת, שיטת המיסוי הדו־שלבי מייצרת יתרון מובהק לפעילות באמצעות חברה בהתייחס לעיתוי תשלום
המס על ההכנסה; עצמאי ושכיר נדרשים לשלם את כלל המס החל עליהם במועד הפקת ההכנסה, ואילו בפעילות באמצעות חברה, נדחה תשלום המס של היחיד עד המועד שבו הרווחים מחולקים לבעלי המניות המדינה רואה יתרון
בדחיית מועד תשלום המס בשלב השני בכך שהדחייה מייצרת תמריץ מיסויי לחברה לבצע השקעות ולהגדיל את פעילותה באופן זה, המדינה "מוותרת" למשך תקופה על מס הדיבידנד ובכך מסייעת במימון ההשקעה, מתוך הבנה כי הדבר יביא להגדלת הפעילות הריאלית במשק, עידוד צמיחה והגדלת הרווחה בטווח הארוך, שיתבטאו גם בהכנסות ממס בהמשך יחד עם זאת, בפועל, כתוצאה ממערך התמריצים הקיים, ישנן חברות הצוברות את הרווחים לאחר תשלום מס חברות ובוחרות להשקיעם בהשקעות פסיביות בעיקר בשוק ההון ובנדל"ן ולא בהשקעות ריאליות חברות אלה נמנעות מחלוקת הרווחים כדיבידנדים ליחיד, ומשמשות ליחיד כמעין "ארנק" שבו הוא אוגר הון דחיית תשלום השלב השני במיסוי הדו־שלבי, מותירה בידי בעל המניות סכום גבוה יותר הזמין להשקעה על ידי החברה, והרווחים מהשקעות אלה ממוסים גם הם רק בשלב הראשון ומושקעים פעם נוספת כתוצאה מכך, בחברות אלה המס
על הדיבידנד אינו נדחה באופן זמני, אלא דה־פקטו הדחייה עלולה להיות קבועה הרווחים הלא מחולקים בחברות אלה כמעט שאינם משמשים להגדלת הפעילות העסקית שהביאה להפקתם או לפעילות כלכלית ריאלית אחרת התנהלות זו אינה עולה בקנה אחד עם כוונת מנגנון המיסוי הדו־שלבי, כפי שתואר לעיל מצב זה כרוך באובדן הכנסות המדינה של מיליארדי שקלים חדשים בשנה נוסף על כך, תכנון המס המבוצע באמצעות חברות כאמור משמש ככלל בעלי הכנסות גבוהות, כך שההשלכות החלוקתיות של פרצה זו הן רגרסיביות
המלצות הצוות, שפורסמו ביום כ"ט באב התשפ"ד (2 בספטמבר 2024) באתר האינטרנט של משרד האוצר, בדוח הצוות לבחינת רווחים לא מחולקים, מבקשות לטפל בשני סוגים של חברות המכונות חברות ארנק הסוג הראשון המטופל במסגרת ההמלצות הוא חברות אשר עיקר הרווחים שלהן נובעים מפעילות בעל המניות בעסק (להלן – חברות ארנק פעילות) בחברות אלה, במקום שבעל המניות ישלם מס על סכום ההכנסות המשקפות את תרומתו האמיתית לפעילות העסק, הוא מושך מהחברה סכום נמוך המספיק לו למחיה – בדרך כלל כמשכורת או כדיבידנד – כאשר יתרת ההכנסה אשר הפיק נותרת בחברה ומשולם בשלה מס נמוך הסוג השני של חברות אשר הומלץ לטפל בהן הוא חברות החזקה חברות אלה הן חברות בלא פעילות עסקית משמעותית, ומרבית הכנסותיהן פסיביות (הכנסות מדיבידנד, ריבית, רווחי הון וכו'), והן משמשות יחיד שמחזיק בהן ככלי לביצוע השקעות בלא תשלום המס המלא
במקרים רבים, כספי החברה המושקעים הם רווחים שנבעו מפעילות עסקית אחרת שלא שולם בשלה השלב השני של המס במקום להעביר את הרווחים מאותה פעילות ליחיד אשר ישלים את תשלום המס הנדרש לפי המודל הדו־
שלבי, הכספים מועברים לחברת ההחזקה והיא משקיעה אותם באפיקים דומים לאלה שיחידים משקיעים בהם את חסכונותיהם; ואולם ההבדל הוא שאותם יחידים משקיעים את הכספים לאחר ששולם עליהם המס, ומשלמים על
הרווחים את המס המלא כקבוע בחוק חברות ההחזקה מאופיינות במיעוט בעלי שליטה השולטים שליטה מלאה בפעילות החברה ובחלוקת הדיבידנדים (או באי חלוקתם), והן יכולות להיות בעלות מנעד רחב של היקפי הכנסות,
הכול תלוי בהיקף ההחזקות של החברה אף על פי ששני הסוגים של החברות האלה משמשים כחברות ארנק, קיימים מאפיינים רבים המבחינים ביניהם, כגון: היקף הרווחים, מקורות ההכנסה ושיעור הרווחיות עם זאת, הדומה בין סוגי החברות הוא שמשטר המס הנוכחי מאפשר להן להימנע מחלוקת רווחים כדיבידנד לבעלי החברה, תוך שהן משמשות כאמור לבעלי החברה כמעין "ארנק" לאגירת כספים בסביבת מיסוי מיטיבה לאחר בחינת הנעשה בעולם ובחינת חלופות שונות, הצוות המליץ על ביצוע כמה תיקונים, לצורך טיפול בכל אחד מסוגי חברות הארנק
| חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת התקציב 2025) (הקפאת שכר נושאי משרה ברשויות השלטון וברשויות מקומיות בשנת 2025), התשפ"ה–2024 |
סימן ב'1: בעל שליטה בחברת מעטים
בעל שליטה בחברת מעטים
62א. (א) הכנסה חייבת של חברת מעטים למעט הכנסה חייבת שיוחסה לחברת המעטים מהכנסת שותפות שהוא חבר בה, שאינה חברת משלח יד זרה כהגדרתה בסעיף 75ב1, הנובעת מפעילות של בעל השליטה בה, תיחשב כהכנסתו של היחיד כמפורט להלן:
(1) הכנסה מיגיעה אישית לפי סעיף 2(1), (2), או (10), לפי העניין – אם הכנסת חברת המעטים נובעת מפעילות היחיד בחבר בני אדם אחר, לרבות בצד קשור לאותו חבר בני אדם, כנושא משרה או הענקת שירותי ניהול וכיוצא באלה, והיחיד או חברת המעטים היו נושאי משרה באותו חבר בני אדם; הוראות פסקה זו לא יחולו על יחיד שמחזיק במישרין או בעקיפין ב- 25% או יותר מאמצעי השליטה בחבר בני אדם ביום כלשהו בשנת המס;
(2) הכנסה מיגיעה אישית לפי סעיף 2(2) – אם הכנסת חברת המעטים נובעת מפעילות אותו יחיד בעבור אדם אחר, לרבות בעבור צד קשור לאותו אדם, והיא מסוג הפעולות הנעשות בידי עובד בעבור מעסיקו;
(3) לעניין פסקה (2), יראו את פעולות היחיד כפעולות הנעשות בידי עובד בעבור מעסיקו, על אף כל דין או הסכם, אם מקורן של 70% או יותר מסך כל הכנסתה או הכנסתה החייבת של חברת המעטים בשנת המס, למעט הכנסות מיוחדות או רווחים מיוחדים, הוא בשירות שניתן על ידי היחיד או קרובו כהגדרתו בסעיף 76, לרבות עובדי החברה, במישרין או בעקיפין, לרבות באמצעות חברת מעטים קשורה, לאדם אחד או לקרובו כהגדרתו בסעיף 88, במשך 22 חודשים לפחות מתוך תקופה של 3 שנים ובלבד שבתום 22 חודשים יראו את פעולות היחיד כפעולות הנעשות בידי עובד בעבור מעסיקו מיום תחילת מתן השירות, וזאת לצורך דיני המס בלבד; לעניין זה –
"הכנסות מיוחדות" – הכנסות כמשמעותן בסעיף 89, שווי המכירה כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין, או דיבידנד;
"רווחים מיוחדים" – רווח הון, שבח כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין, או רווח מדיבידנד;
(4) נמחק
(5) הוראות פסקה (3) לא יחולו על חברת מעטים המעסיקה ארבעה מועסקים או יותר; לעניין זה – (א) הועסק אדם לא יותר מארבע שעות ביום – ייחשב לחצי מועסק, ואם הועסק אדם חלק משנת המס – ייחשב לחלק ממועסק כיחס תקופת עבודתו לשנה שלמה; (ב) אדם וקרובו כהגדרתו בפסקאות (1) ו-(2) לסעיף 88 ייחשבו למועסק אחד.
(א1) (1) הכנסה חייבת מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת מעטים בהפחתת סכום השווה למכפלה של 25% בסכום המתקבל מההפרש שבין ההכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים ובין תשלומים לחברה קשורה תיחשב כהכנסתו החייבת מיגיעה אישית של יחיד בעל מניות פעיל בה, לפי סעיף 2(1), בהתאם לחלקו היחסי של בעל המניות האמור בזכויות לרווחי חברת המעטים, בהתקיים כל אלה:
(א) ההכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים בשנת המס נמוכה מהמכפלה של 30 מיליון שקלים חדשים במספר בעלי השליטה בחברת המעטים באותה שנה; לעניין זה, בעל שליטה וקרובו, כהגדרתו בסעיף 76(ד)(1), יימנו כאחד;
(ב) בשנת המס, שיעור הרווחיות של חברת המעטים עלה על 25% .
(2) על אף האמור בפסקה (1)
(א) נחשב חלק מההכנסה החייבת מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים כהכנסתו החייבת של בעל שליטה לפי סעיף קטן (א), יופחת החלק האמור מההכנסה החייבת שמיוחסת לו לפי סעיף קטן זה מאותה הכנסה חייבת של חברת מעטים;
(ב) הייתה לחברת המעטים הכנסה חייבת שיוחסה לה מהכנסת שותפות –
(1) אם החלק שיוחס לחברת המעטים בשנת המס מהכנסת השותפות, במישרין או בעקיפין (בסעיף זה – חלק חברת המעטים בהכנסות השותפות), היה 10% לפחות – לעניין פסקה (1), יובאו בחשבון הכנסות והוצאות השותפות, כשהן מוכפלות בחלק חברת המעטים בהכנסות השותפות;
(2) אם חלק חברת המעטים בהכנסות השותפות היה פחות מ־ – 10% לא יחולו הוראות פסקה (1), ויחולו הוראות סעיף קטן (א2) .
(ג) הוראות פסקה (1) לא יחולו לגבי חברת מעטים שיש בה מחזיק מהותי אם הוכח לפקיד השומה שאף אחד מהמחזיקים המהותיים בה אינו מחזיק בעל רווחים, או בהתקיים שני אלה:
(1) אין בין בעלי השליטה בה יחיד שהוא בעל שליטה בחברה אחרת; לעניין זה, חברה לא פעילה כמשמעותה בסעיף 342מא לחוק החברות לא תיחשב כחברה אחרת, ובלבד שאין לה רווחים נצברים; .
(2) סכום הרווחים הנצברים, כהגדרתם בסעיף 77 (א), של חברת המעטים בסוף שנת המס הקודמת לא עלה על 750 אלף שקלים חדשים;
(רווחים צבורים – כלל ההכנסה החייבת של החברה, בתוספת ההכנסות הפטורות ממס, לרבות שבח כמשמעותו בסעיף 6 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר נצברו מיום התאגדותה ועד תום שנת המס הפלונית, בניכוי המס החל עליה ובניכוי דיבידנד ובניכוי הפסד שנוצר בחברה, אשר לא קוזז, ובלבד שסכום הרווחים לא יעלה על סכום הרווחים כהגדרתם בסעיף 302(ב) לחוק החברות בתוספת רווחים שהוונו; ואולם, לעניין חברה שיש לה זכויות בתאגיד שקוף – ובלבד שסכום הרווחים לא יעלה על סכום הרווחים כהגדרתם בסעיף 302 )ב( לחוק החברות בתוספת רווחים שהוונו ובתוספת רווחי התאגיד השקוף, ככל שלא נכללו במסגרת סכום הרווחים כהגדרתם בסעיף 302 (ב) לחוק החברות; לעניין זה –
"רווחי התאגיד השקוף" – סכום השווה לחלק הרווחים של תאגיד שקוף שיוחסו לחברה, שהצטברו בתאגיד השקוף ולא חולקו עד תום שנת המס, בניכוי המס החל עליהם;
"תאגיד שקוף" – חבר בני אדם שיש לחברת המעטים זכויות בו בתום שנת המס ושרווחיו והפסדיו מיוחסים לבעלי הזכויות בו;";
"רווחיה לשנת מס פלונית" – רווחים נצברים לתום שנת המס הפלונית בניכוי רווחים נצברים לתום שנת המס שקדמה לה ובתוספת דיבידנד שחולק בשנת המס הפלונית.)
לעניין פסקת משנה זו –
"מחזיק בעל רווחים" – מחזיק שבכל החברות שהוא מחזיק מהותי בהן, יחד, סכום הרווחים הנצברים, כהגדרתם בסעיף 77 (א), בסוף שנת המס הקודמת לא עלה על 750 אלף שקלים חדשים;
"מחזיק מהותי" – יחיד תושב ישראל, שמחזיק, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר, ב־ 30% לפחות מסוג כלשהו של אמצעי השליטה בחברת מעטים; לעניין זה,
"יחד עם אחר" – כהגדרתו בסעיף 88 .
(א2) 55% מההכנסה החייבת של שותפות המיוחסת לחברת מעטים שהיא שותפה בה, בניכוי הכנסה של בעל השליטה בחברת המעטים לפי סעיף 2(1) או (2), לפי העניין, ששולמה לו על ידי חברת המעטים, תיחשב כהכנסתו
החייבת מיגיעה אישית של בעל השליטה בה לפי סעיף 2(1), בהתאם לחלקו היחסי בזכויות לרווחי חברת המעטים, אם הכנסת השותפות, כולה או חלקה, נובעת מיגיעתו האישית של בעל השליטה האמור, ובלבד שחלק חברת המעטים בהכנסות השותפות היה פחות מ־ 10% .
(א3) 55% מסכום הדיבידנד שחולק לחברת מעטים שבעל שליטה בה הוא בעל מניות פעיל בחברה מחלקת הדיבידנד, ייחשב כהכנסה מדיבידנד של בעל השליטה, ובלבד שחברת המעטים אינה בעלת שליטה בחברה מחלקת
הדיבידנד; לעניין זה, "בעל מניות פעיל" – בעל מניות שהכנסת החברה מחלקת הדיבידנד, כולה או חלקה, הופקה מיגיעתו האישית, לרבות מי שמשתתף בניהול החברה מחלקת הדיבידנד ולמעט כחבר דירקטוריון בלבד"; .
(ב) לעניין מקדמות לפי סעיף 175, של יחיד כאמור בסעיף זה, תצורף ההכנסה כאמור בסעיף זה למחזור העסקאות המהווה בסיס לסכום שלפיו מחושבות המקדמות.
(ג) ניתן לגבות את המס על הכנסה לפי סעיף זה, לרבות המקדמות, הן מחברת המעטים והן מהיחיד.
(ג1) כללה הכנסתה של חברת מעטים הכנסה שנובעת מפעילות של יחיד שהוא בעל שליטה בה או הכנסה שהיא הכנסה עתירת יגיעה אישית (בסעיף זה – הכנסה מיוחדת), יותרו לניכוי לפי סעיף 17 כנגד הכנסה זו רק ההוצאות שבהן עמדה חברת המעטים לשם השגת ההכנסה המיוחדת; לא ניתן לקבוע את ההוצאות כאמור, ינוכה כנגד ההכנסה המיוחדת חלק יחסי מן ההוצאות שבהן עמדה חברת המעטים בייצור כלל הכנסתה, כיחס ההכנסה המיוחדת לכלל הכנסתה .
(ג2) ראו חלק מהכנסת חברת מעטים כהכנסתו החייבת של בעל מניות בה לפי סעיף זה, יחולו הוראות אלה:
(1) יראו את התשלום ששולם לחברת המעטים כחלק מהכנסת חברת המעטים באותה שנה (בסעיף קטן זה – ההכנסה);
(2) יראו כאילו שולמה הכנסה ליחיד על ידי חברת המעטים תמורת שירותים אשר נתן לה, וההכנסה תבוא בחשבון בקביעת הכנסתו;
(3) יראו את התשלום כאמור בפסקה (2) כהוצאה של חברת המעטים;
(4) יראו את רווחי חברת המעטים שחויבו בשיעורי המס של יחיד לפי סעיף זה וחולקו, כאילו לא חולקו;
(5) על אף האמור בפסקאות (2) עד (4), ובלי לפגוע בהוראות חוק החברות, בחרה חברת מעטים לחלק סכום לבעל המניות כדיבידנד באותה שנה, יקוזזו מס החברות ששולם על ההכנסה לפי חלקו של בעל המניות והמס אשר נוכה במקור בתשלום הדיבידנד מהמס שבעל המניות חייב בו לפי סעיף זה";
(ד) בסעיף זה –
"אמצעי שליטה" – אמצעי שליטה המנויים בפסקאות (1) עד (4) להגדרה "אמצעי שליטה" בסעיף 88 ;
"בעל מניות פעיל" – יחיד תושב ישראל שמחזיק, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר, ב־ 30% לפחות מסוג כלשהו של אמצעי השליטה בחברת מעטים או בעל מניות בחברת מעטים שהכנסתה, כולה או חלקה, נובעת מיגיעתו האישית, ובכלל זה מי שמשתתף בניהול החברה, למעט כחבר דירקטוריון בלבד; לעניין זה, "יחד עם אחר" – כהגדרתו בסעיף 88 ;
"בעל שליטה" – בעל שליטה כהגדרתו בסעיף 75 ב(א)(3) שהוא יחיד תושב ישראל, ולעניין סעיף קטן (א3) לרבות חברה;
"הכנסה אחרת" – כל אחת מהכנסות אלה, לרבות הכנסה כאמור שנחשבת כהכנסה מעסק: (1) הכנסה מריבית, מהפרשי הצמדה או מדמי ניכיון; (2) הכנסה מדיבידנד, לרבות דיבידנד המשתלם מתוך רווחי הון של חברה;
(3) הכנסה מדמי שכירות; (4) תמורה ממכירת נכס, כמשמעותה בסעיף 88 ; (5) הכנסה ממכירת נייר ערך כהגדרתו בסעיף 88 המהווה מלאי עסקי; (6) תמורה ממכירת זכות במקרקעין, לרבות זכות במקרקעין שאילו הייתה בישראל הייתה זכות במקרקעין, או זכות באיגוד מקרקעין, לרבות איגוד שבבעלותו מקרקעין, שאילו היו בישראל היה איגוד מקרקעין;
"הכנסה חייבת מפעילות עתירת יגיעה אישית" – חלק ההכנסה החייבת הנובע מהכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית;
"הכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית" – הכנסה שאינה הכנסה אחרת;
"חברת מעטים" – כמשמעותה בסעיף 76 , ובלבד שבשנת המס היא אינה אחת מאלה: חברת משלח יד זרה כהגדרתה בסעיף 75 ב1(א), חברה נשלטת זרה כהגדרתה בסעיף 75 ב(א() 1(, חברה מועדפת או חברה מוטבת כהגדרתן בסעיף 51 לחוק לעידוד השקעות הון או מפעל מאושר כמשמעותו בסעיף 21 לחוק האמור;
"יחסים מיוחדים" – כהגדרתם בסעיף 85 א(ב);";
"נושא משרה" – אחד מאלה, לפי העניין: (1) בחברה – נושא משרה כהגדרתו בחוק החברות; (2) בעמותה – נושא משרה כהגדרתו בסעיף 30(א)(4) לחוק העמותות; (3) בחבר בני אדם אחר – אדם הממלא תפקיד מקביל לאלה המנויים בפסקאות (1) ו-(2), ;
"צד קשור" – כהגדרתו בסעיף 103.
"שותף" – שותף הזכאי לחלק בהון העסק וברווחיו, וחב להשתתף בכיסוי הפסדי הון או הפסדים אחרים של השותפות;
"שיעור רווחיות" – השיעור המתקבל מחלוקת האמור בפסקה (1) באמור בפסקה (2) שלהלן:
(1) ההכנסה החייבת מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים, בתוספת תשלומים לחברה קשורה;
(2) ההכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים;
"תשלומים לחברה קשורה" – תשלומים המותרים בניכוי בחישוב הכנסה חייבת מפעילות עתירת יגיעה אישית, אשר שולמו לחברה שיש לחברה המשלמת יחסים מיוחדים עימה (בהגדרה זו – החברה הקשורה), שמתקיים לגביהם אחד מאלה:(1) אחת המטרות העיקריות של הקמת החברה הקשורה או מתן התשלום היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותה; (2) החברה המשלמת לא הצהירה שהתשלומים לא נועדו להימנעות ממס או להפחתת מס בלתי נאותה; (3) תשלומים ששר האוצר קבע, באישור ועדת הכספים של הכנסת";
פרק חמישי: רווחי חברת מעטים שלא חולקו
סימן א: תחולה
76. (א) הוראות פרק זה חלות על כל חברה שהיא בשליטתם של חמישה בני-אדם לכל היותר ואיננה בת-חברה ולא חברה שיש לציבור ענין ממשי בה (להלן – חברת מעטים).
(ב) "חברה שהיא בשליטתם של חמישה בני-אדם לכל היותר", לענין פרק זה – חברה שחמישה בני-אדם או פחות מזה, ביחד, שולטים שליטה ישירה או עקיפה בעניניה של החברה, או יכולים לשלוט, או זכאים לרכוש שליטה כאמור, ובפרט – אך בלי לגרוע מן הכלל האמור – כשהם, ביחד, מחזיקים או זכאים לרכוש, רובו של הון המניות או של כוח ההצבעה של החברה, או רובו של הון המניות שהוצא, או אותו חלק ממנו שהיה מזכה, במקרה של חלוקת כל הכנסת החברה בין החברים, לקבל את רובו של הסכום המתחלק.
(ג) "בת-חברה", לענין סעיף זה – חברה שמניות שלה, המייצגות לא פחות משמונים אחוז של הון מניותיה, הן בידיהן או בשליטתן של חברה או חברות שאין הוראות פרק זה חלות עליהן.
(ד) כשבאים לקבוע, אם חברה נמצאת בשליטתם של חמישה בני-אדם או לא, ייחשבו לאדם אחד –
(1) אדם וקרובו; "קרוב", לענין זה – בן-זוג, אח, אחות, הורה, הורי הורה, צאצא וצאצאי בן-הזוג, ובן-זוגו של כל אחד מאלה;
(2) אדם ובא כוחו;
(3) שותפים בשותפות.
(ה) שום דבר האמור בפרק זה אינו מונע מהשיג בערעור, בהתאם לסעיפים 153-158 על החלטתו של המנהל בהשתמשו בכוח שניתן לו בסעיפים 77 ו-78.
רווחים לא מחולקים שרואים אותם כמחולקים
77. (א) ראה המנהל, כי חברת מעטים לא חילקה דיבידנד בשיעור של 50% לפחות מתוך רווחיה לשנת מס פלונית, לבעלי מניותיה, עד תום חמש שנים לאחר שנת המס הפלונית, וכי רווחיה הנצברים עולים על עשרה מיליון שקלים חדשים, ויש בידה לחלק רווחיה או חלק מהם בלי להזיק לקיומו ולפיתוחו של עסקה, וכי תוצאת אי-החלוקה היא הימנעות ממס או הפחתת מס – רשאי הוא, לאחר התייעצות עם הוועדה שיש עליה הוראה להלן, ולאחר שניתנה לחברה הזדמנות סבירה להשמיע דבריה, לתת הוראה לפקיד השומה לנהוג בחלק של עד 50% מרווחיה לשנת המס, לאחר שהופחת מהם סכום הדיבידנד שחילקה מרווחי אותה שנת מס, כאילו חולקו בתור דיבידנדים, ובלבד שלאחר הוראת המנהל לא יפחתו רווחיה הנצברים לתום אותה שנה ולתום שנת המס שקדמה להוראת המנהל, משישה מיליון שקלים חדשים; לעניין זה –
"רווחים נצברים" – כלל ההכנסה החייבת של החברה, בתוספת ההכנסות הפטורות ממס, לרבות שבח כמשמעותו בסעיף 6 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר נצברו מיום התאגדותה ועד תום שנת המס הפלונית, בניכוי המס החל עליה ובניכוי דיבידנד ובניכוי הפסד שנוצר בחברה, אשר לא קוזז, ובלבד שסכום הרווחים לא יעלה על סכום הרווחים כהגדרתם בסעיף 302(ב) לחוק החברות בתוספת רווחים שהוונו; ואולם, לעניין חברה שיש לה זכויות בתאגיד שקוף – ובלבד שסכום הרווחים לא יעלה על סכום הרווחים כהגדרתם בסעיף 302 )ב( לחוק החברות בתוספת רווחים שהוונו ובתוספת רווחי התאגיד השקוף, ככל שלא נכללו במסגרת סכום הרווחים כהגדרתם בסעיף 302 (ב) לחוק החברות; לעניין זה –
"רווחי התאגיד השקוף" – סכום השווה לחלק הרווחים של תאגיד שקוף שיוחסו לחברה, שהצטברו בתאגיד השקוף ולא חולקו עד תום שנת המס, בניכוי המס החל עליהם;
"תאגיד שקוף" – חבר בני אדם שיש לחברת המעטים זכויות בו בתום שנת המס ושרווחיו והפסדיו מיוחסים לבעלי הזכויות בו;";
"רווחיה לשנת מס פלונית" – רווחים נצברים לתום שנת המס הפלונית בניכוי רווחים נצברים לתום שנת המס שקדמה לה ובתוספת דיבידנד שחולק בשנת המס הפלונית.
(ב) ניתנה הוראה כאמור – יישומו בעלי המניות הנוגעים בדבר, או ששומתם תתוקן, כאילו היו אותם סכומים, שרואים אותם כמחולקים, דיבידנדים שנתקבלו על ידי בעלי המניות בתאריכים שהמנהל יראה מן הצדק לקבעם, בהתחשב עם התאריכים שבהם חילקה החברה דיבידנדים, אם חילקה (להלן – דיבידנד להלכה).
(ג) (בוטל).
הוראת שעה-
(א) הוראות סעיף 93 לפקודה לא יחולו בפירוק של חברת מעטים כהגדרתה בסעיף 5(ו) (בסעיף זה – החברה בפירוק), שהחל בשנת המס 2025 ושולם בשלו מלוא המס עד תום שנת המס 2025 , והוראות סעיף קטן (ב) יחולו בהתקיים כל אלה:
(1) נכסי החברה או הפעילות הועברו לבעלי המניות בחברה, בהתאם לחלקם היחסי בזכויות בחברה, ולא שונה ייעודם אגב המכירה;
(2) החברה ובעלי המניות ביקשו כי יחולו הוראות סעיף זה על הליכי הפירוק;
(3) במהלך הליכי הפירוק הועברו לבעלי המניות כל נכסי החברה וסכומי הכסף שנותרו בחברה בהתאם לשיעור זכויותיהם בה .
(ב) בחרה החברה בפירוק כאמור בסעיף קטן (א), יחולו הוראות אלה:
(1) העברת סכומי הכסף ונכסי החברה מהחברה בפירוק לבעלי מניותיה, בהתאם לשיעור זכויותיהם בה, עד גובה הרווחים הראויים לחלוקה, כהגדרתם בסעיף 94 ב לפקודה, תחויב במס בידי בעלי המניות לפי סעיף 2(4) לפקודה,
ועל הרווחים הראויים לחלוקה עד המועד הקובע, כהגדרתם בסעיף 94ב(א)(2) לפקודה, יחול מס בשיעור הקבוע בסעיף האמור;
(2) העברת סכומי הכסף ונכסי החברה מהחברה בפירוק לבעלי מניותיה, בסכום העולה על הסכום שחויב במס לפי פסקה (1), בהתאם לשיעור זכויותיהם בה, לא תחויב במס לפי הפקודה או לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן – חוק מיסוי מקרקעין), ובלבד שהנכס המועבר לא שינה את ייעודו אגב ההעברה, כאמור בסעיפים 85 ו־ 100 לפקודה ובסעיף 5(ב) לחוק מיסוי מקרקעין; המכירה תהיה פטורה ממס רכישה כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין;
(3) לא יראו בהעברת ההתחייבויות של חברה בפירוק שעוברות לבעל המניות אגב הפירוק כתמורה בעד הפירוק;
(4) במכירת נכס שהועבר לבעל המניות אגב פירוק, יחולו הוראות אלה:
(א) לעניין הפקודה ולעניין חוק מיסוי מקרקעין, המחיר המקורי של נכס שהועבר לבעל המניות ויתרת המחיר המקורי, שווי הרכישה ויום הרכישה, הכול לפי העניין, יהיו לפי אחד מאלה, לפי בחירת הנישום, ובלבד שבחירת
הנישום תחול לגבי כלל הנכסים:
(1) כפי שהיו בחברת המעטים אילו לא הועבר הנכס;
(2) המחיר המקורי של מניות חברת המעטים בידי בעל המניות כשהוא מוכפל ביחס שבין שווי הנכס המועבר לשווי כלל הנכסים המועברים.
(ב) על אף האמור בפקודה ובחוק מיסוי מקרקעין, בהעברת נכס החברה שאינו מלאי, על רווח ההון הריאלי שעד יום ההעברה או על השבח הריאלי שעד יום ההעברה, יחול חיוב במס בשיעור המס הגבוה ביותר הקבוע
בסעיף 121 לפקודה, ועל יתרת השבח הריאלי או יתרת רווח ההון הריאלי שמיום ההעברה ועד ליום המכירה, יחול מס בשיעור הקבוע בסעיף 91 לפקודה או בסעיף 48 א לחוק מיסוי מקרקעין, לפי העניין;
(ג) היה הנכס שהועבר דירת מגורים, לא יחולו במכירת הדירה הוראות פרק חמישי 1 לחוק מיסוי מקרקעין;
(5) (א) הייתה החברה בפירוק חברה שיש לה בעלי מניות שאינם יחידים, יחול האמור בפסקאות (1) עד (4) (להלן – הוראות הפירוק), רק אם בעלי הזכויות בחברה הגישו למנהל הצהרה ולפיה העברת הנכסים מחברת
המעטים לחברה המחזיקה בה במישרין (להלן – החברה המחזיקה) נעשית במסגרת תוכנית כוללת שבסופה יועברו כלל הנכסים ליחיד וישולם המס המתחייב עד תום שנת 2025 , ומסרו ערבות, להנחת דעת המנהל או פקיד
השומה, לפי העניין, לתשלום המס כאמור בפסקת משנה (ב), ולא יחול חיוב במס נוסף על מי מהחברות המחזיקות או בעלי מניותיה מעבר למס החל לפי הוראות הפירוק; לעניין זה –
"פקיד שומה" – כהגדרתו בפקודה;
."מנהל" – כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין
(ב) לא התקיים התנאי שהוצהר עליו כאמור בפסקת משנה (א), לא יחולו הוראות הפירוק, והחברה ובעלי מניותיה יחויבו בתשלום המסים אשר היו חייבים בהם אילו לא חלו הוראות הפירוק, בתוספת הפרשי הצמדה וריבית
מהמועד שבו הייתה החברה חייבת לשלמו אילו לא חלו לגביה הוראות הפירוק, עד מועד התשלום בפועל .
(ג) הועבר נכס כהגדרתו בסעיף 103 לפקודה לידי בעל מניות מהותי בחברת מעטים בתקופה הקובעת כהגדרתה בסעיף 5(ב), שלא אגב פירוק החברה כאמור בסעיף קטן (א), רשאי בעל המניות המהותי לבחור כי יחולו הוראות אלה:
(1) יראו את העברת הנכס כהכנסתו של בעל המניות המהותי לפי סעיף 2) 4(, וסכום ההכנסה יהיה בגובה יתרת שווי הרכישה ביום ההעברה או יתרת המחיר המקורי ביום ההעברה, לפי העניין, ולגבי נכס שנרכש לפני י"ט בטבת התשפ"ד (31 בדצמבר 2023), בניכוי יתרת הלוואה ממוסד כספי בלבד שנרשם כנגדה שעבוד על הנכס עד למועד האמור; ולגבי נכס שנרכש החל מיום כ' בטבת התשפ"ד (1 בינואר 2024) – בניכוי יתרת הלוואה ממוסד כספי בלבד, ובלבד שנרשם כנגדה שעבוד על הנכס בסמוך למועד רכישת הנכס כאמור; לעניין זה, "מוסד כספי" – כהגדרתו בחוק מס ערך מוסף;
.
(2) הוראות סעיף קטן (ב) יחולו בשינויים המחויבים
(ד) לעניין חוק מס ערך מוסף, על העברת זכות במקרקעין לידי בעל מניות בחברת המעטים לפי סעיפים קטנים (א) או (ג), יחול מס בשיעור אפס, ובלבד שאם נוכה מס
תשומות על ידי החברה בשל רכישת הזכות או השבחתה, מכירת הזכות על ידי בעל המניות תתחייב במס כאמור באותו חוק, גם אם בעל המניות אינו חייב במס ביום המכירה .
(ה) שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, רשאי לקבוע הוראות לביצוע סעיף זה וכן תנאים ותיאומים, לרבות לעניין מחיר מקורי, יום רכישה, קיזוז הפסדים, חישוב העודפים וחישוב רווח ההון .
(ו) בסעיף זה –
"בעל מניות מהותי" – כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה;
"חברת מעטים" – כהגדרתה בסעיף 5(ו);
"חוק מס ערך מוסף" – חוק מס ערך מוסף, התשל"ו 1975
"יתרת השבח הריאלי" – ההפרש שבין השבח הריאלי ובין השבח הריאלי עד יום ההעברה;
"יתרת רווח ההון הריאלי" – ההפרש שבין רווח ההון הריאלי ובין רווח ההון הריאלי עד יום ההעברה;
"רווח ההון הריאלי שעד יום ההעברה" – חלק רווח ההון הריאלי שיחסו לכלל רווח ההון הריאלי הוא כיחס שבין התקופה שמיום הרכישה ועד יום ההעברה ובין התקופה שמיום הרכישה ועד יום המכירה;
"שבח ריאלי עד יום ההעברה" – החלק מהשבח הריאלי שיחסו לכלל השבח הריאלי הוא כיחס שבין התקופה שמיום הרכישה ועד יום ההעברה ובין התקופה שמיום הרכישה ועד יום המכירה .
התקבל בכנסת ביום ל' בכסלו התשפ"ה (31 בדצמבר 2024); הצעת החוק ודברי הסבר פורסמו בהצעות חוק הממשלה 1808 , מיום י' בחשוון התשפ"ה (11 בנובמבר 2024), עמ' 88 .
הצעת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנת 2025) (מיסוי רווחים לא מחולקים), התשפ"ה-2024
תזכיר חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' …), התשפ"ה-2024
חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו־2018), התשע"ז,2016– ונכנס לתוקף בשנת 2017 (להלן – תיקון 2017)
אין האמור מהווה פרשנות או חוות דעת ואין להסתמך על הנוסח המובא לעיל